과점주주의 간주취득세 과세비율 판단

 

1. 의의

 

 과점주주에 대한 간주취득세 납세의무에 대하여 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써「지방세 기본법」제46조 제2호에 따른 과점주주가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산등을 취득한 것으로 보아 취득세를 부담하게 된다.(지법§7⑤) 이 경우 납세의무를 부담하는 과점주주에 해당하는지는 과점주주 중 특정 주주 1명의 주식의 증가를 기준으로 판단하는 것이 아니라 과점주 주 집단이 소유한 총 주식 비율의 증가를 기준으로 판단하는 것이다.(대법원 2007.8.23. 선고 2007두10297 판결 참조)

 

 따라서 과점주주 집단 내부에서 주식이 이전되거나 기존의 과점주주와 친족 기타 특수관계에 있으나 해당 법인의 주주가 아니었던 자가 기존의 과점주주로부터 그 주식 의 일부 또는 전부를 이전받아 새로 과점주주가 되었더라도 기존의 과점주주와 새로운 과점주주가 소유한 총 주식의 비율에 변동이 없다면 간주취득세의 과세대상이 될 수 없는 것이다.(대법원 2013.7.25. 선고 2012두12495 판결 참조) 또한 과점주주의 과세비율적용과 관련하여 지방세법상에서는 3가지 유형으로 구분하여 과점주 주의 과세비율을 정하고 있다.

 

 첫째, 최초 과점주주의 과세비율은 법인의 과점주주가 아닌 주주 또는 유한책임사원이 다른 주 주 또는 유한책임사원의 주식 또는 지분을 취득하거나 증자 등으로 최초로 과점주주가 된 경우 에는 최초로 과점주주가 된 날 현재 해당 과점주주가 소유하고 있는 법인의 주식등을 모두 취득 한 것으로 보아 취득세를 과세비율을 적용한다.(지령§11①)

 

 둘째, 이미 과점주주의 과세과율은 이미 과점주주가 된 주주 또는 유한책임사원이 해당 법인의 주식등을 취득하여 해당 법인의 주식등의 총액에 대한 과점주주가 가진 주식등의 비율이 증가된 경우에는 그 증가분을 취득으로 보아 취득세 과세비율을 적용하나, 증가된 후의 주식등의 비율 이 해당 과점주주가 이전에 가지고 있던 주식등의 최고비율보다 증가되지 아니한 경우에는 취득 세를 부과하지 아니한다.(지령§11②)

 

 셋째, 종전 과점주주의 과세비율은 과점주주였으나 주식등의 양도, 해당 법인의 증자 등으로 과 점주주에 해당되지 아니하는 주주 또는 유한책임사원이 된 자가 해당 법인의 주식등을 취득하여 다시 과점주주가 된 경우에는 다시 과점주주가 된 당시의 주식등의 비율이 그 이전에 과점주주 가 된 당시의 주식등의 비율보다 증가된 경우에만 그 증가분만을 취득으로 보아 취득세 과세비 율을 적용하는 것이다.(지령§11③)

 

 여기서는 최근 과점주주 과세비율과 관련하여 제기되는 쟁점 중 이미 과점주주의 과세비율과 관련하여 특수관계자 범위확대 이후의 과세비율과 자기주식 소각 이후에 과점주주 과세비율에 대하여 고찰하기로 한다.

 

 

 

2. 과점주주의 과세비율 적용 원칙

 

 간주취득세 과세대상인 과점주주에 대하여 주주간 특수관계 여부를 판단하는 기준에 대하여 특 정주주를 기준으로 했을 때 여타 주주들 사이에 친족 기타 특수관계가 없다 하더라도 특정주주를 기준으로 볼 때 특수관계에 해당하면 다른 주주 모두 특수관계에 해당한다 라고 보고 있다.

 

 이는 특수관계 여부를 판단함에 있어서는 주주들간의 특수관계가 쌍방적인 관계가 아니더라도 일방 적 관계 가 형성되면 전부 과점주주로 판단하는 것이다.(대법원 2011.7.21. 선고 2008두150 판결 참조). 그러므로 과점주주 1인을 기준으로 하는 것이 아니라 특수관계자의 집단의 비율을 기준으로 과세비율을 적용하게 되는 것이다. 따라서 과점주주 집단이 소유한 ‘총주식 비율의 증가’를 기준 으로 간주취득세 납세의무 유무를 판단하여야 하는 것이다.(대법원 2021.11.25.선고 2021두 48342 판결 참조)

 

 따라서 이미 과점주주의 과세비율 범위는 최초 과점주주가 된 이후에 주식지 분변동이 있는 경우 과점주주의 지위(보유지분이 50% 초과한 상태)를 보유한 상태에서 추가분 에 대하여 과점주주의 납세의무를 부담하는 것이므로 원칙적으로 주식을 취득함으로써 과점주주 의 납세의무가 성립할 당시의 특정주주를 기준으로 지기령(§2의2)에 의한 특수관계자의 과점주 주의 비율을 합산하여 판단하고 그 추가분에 대하여 과세하는 것이다.(지령§11②)

 

 

 

 

3. 특수관계의 범위 확대에 따른 과점주주의 과세범위

 

 2013.1.1. 지방세기본법 시행령의 개정으로 특수관계의 범위가 확대된 이후 추가로 주식을 취득하여 과점주주 비율이 증가된 경우 과점주주의 과세비율산정은 어느 기준으로 하여야 하는 지 여부가 쟁점이다. 즉, 아래의 예시와 같이 종전 과점주주의 과점비율보다 증가된 35%를 적 용하는지 아니면 주식취득시 과점비율을 기준으로 증가분 20%만 과세비율로 하는 것인지가 쟁점사항인 것이다.

 

 따라서 과점주주의 특수관계를 적용함에 있어서 2013.1.1.이후 납세의무 성립분부터 적용하 는 것이고 예외적으로 허위사실 등으로 추정되는 경우에는 종전 규정을 적용하도록 규정하도록 규정하고 있다. 그러므로 부칙규정에서 별도의 적용특례가 없는 이상 납세의무 성립일 당시의 최고비율을 기준으로 하여야 타당하며 법령개정으로 기존 주주의 과점비율에서 종전 과점비율을 공제한 추가지분비율을 인정하지 아니한 경우에는 엄격해석법리상 과세범위를 일탈한 측면이 있 는 것이다.

 

 특히, 과점주주의 범위 확대와 관련하여 2007.1.1.시행 구 지방세법 부칙 규정에서 는 종전 과점주주기준(51% 미만, (예:50.5%))이 개정 지방세법에 의거 과점주주비율(51%→ 50%)이 변경되었다고 하더라도 추가 주식을 취득하는 경우(예: 20%)에는 전체 취득비율 (70.5%)을 과세범위로 하도록 별도 규정을 두고 있다.2) 이에 따라 대법원 판례3)도 주식을 추 가로 취득하여 과점주주가 된 경우 과점주주의 비율을 적용함에 있어서 과점주주의 요건을 완화 한 법률의 개정에 따라 과점주주가 되었다가 주식을 추가로 취득한 경우와 당초에는 소수주주였 다가 주식을 추가로 취득함으로써 그 보유주식의 비율이 100분의 50을 초과하여 과점주주에 해 당하게 된 일반적인 경우를 달리 규율하여야 할 본질적인 차이가없다고 보아 취득한 전체 과점 주주 비율에 따라 최초 과점주주의 과세비율을 적용하도록 하고 있다.

 

 

 

 

4. 자기주식 소각후 과점주주의 과세비율

 

 주식발행법인이 자기주식을 취득하여 소각한 이후 과점주주가 추가로 주식을 취득하여 과점주 주 비율이 증가된 경우 과점주주의 과세비율산정은 어느 기준으로 하여야 하는지 여부가 쟁점이 다. 즉, 아래의 예시와 같이 종전 과점주주의 과점비율보다 증가된 25%를 적용하는지 아니면 주식취득시 과점비율을 기준으로 증가분 1%만 과세비율로 하는 것인지가 쟁점사항인 것이다.

 

 법인이 자기주식을 취득함으로써 주주가 과점주주가 되는 경우에는 당해 과점주주가 주식을 취득하기 위한 어떠한 취득행위가 없는 것이고 ‘법인의 주식을 취득함으로써 과점주주가 된 때’ 에 해당되지 아니하는 것이다. 그러므로 주식발행법인이 당해 법인의 자기주식 취득함에 따라 과점주주의 지분비율의 증가하더라도 간주취득세 납세의무가 없는 것이다.(대법원 2010.9.30. 선고 2010두8669 판결 참조)

 

 그러므로 이와 같은 상태에서 추가적으로 주식을 취득하더라도 과점주주는 주식발행법인과는 별개의 인격체이며 단지 주식발행법인의 주주의 지위에 있을 뿐이 다. 설령 동일날짜의 주식을 취득하는 경우라도 과점주주가 된 시기와 취득시기 간 선후관계에 따라 취득세 부담 범위가 달라지는데 단순한 일자 비교만으로 선후관계를 판정해야 할 합리적인 이유가 없고, 이를 인정할 법적 근거도 없다 할 것이므로, ‘시각’이 아닌 ‘날’을 기준으로 과점주 주가 된 시기나 취득시기를 정한 것으로 해석할 수 없다 할 것이므로 해당 부동산에 대한 과점 주주의 간주 취득세 납세의무는 없는 것이다. (행안부 부동산세제과-2064, 2021.7.29. 참조)

 

 

 

 

5. 결어

 

 지방세법상 과점주주의 간주취득세 과세비율을 결정하는 요소로서 첫째, 과점주주의 집단이 납세의무 성립일 현재 주식보유비율을 우선 판단하는 것이다. 특수관계에 해당하는지 여부가 중 요한 관건이 된다. 그리고 특수관계여부가 우선 판단되면 그들이 보유하고 있는 주식의 보유비 율를 합산하여 과점주주의 과세비율을 판단한다. 둘째, 과점주주의 주식취득 형태와 지위 문제이다.

 

 즉, 과점주주가 최초로 되었는지, 기존의 과점주주인 상태에서 주식을 추가로 취득한 것인지 아니면 과거 과점주주이었으나 이번에 주식을 취득함으로써 과점주주의 지위를 다시 회복하였는 지 여부에 따라 과점주주의 과세비율이 결정되는 것이다.

 

 특히 이미 과점주주인 상태에서 최근 쟁점이 된 것은 과점주주가 주식발행법인이 주식을 소각함 에 따라 지분비율이 상승한 상태에서 추가적으로 주식을 취득하는 경우에 과점주주의 직전 과점 비율을 어떻게 정하는지 여부가 쟁점이다. 이에 대하여 납세의무성립일 현재의 과점주주의 비율 을 기준으로 과세비율 증가율을 기준으로 과세범위를 정하여야 한다.